Курсовая работа: Аналіз доходів і витрат автотранспортного підприємства

Курсовая работа: Аналіз доходів і витрат автотранспортного підприємства

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ДЕРЖАВНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Факультет економіки

Кафедра обліку і аудиту

Реєстраційний номер_________

Дата реєстрації______________

Терещенко Олена Валеріївна

Аналіз доходів і витрат автотранспортного підприємства

( на матеріалах ТОВ “ДАР”)

КУРСОВА РОБОТА

Допущено до захисту:

Завідувач кафедри

___________к.е.н.Ценклер Н.І.

Науковий керівник:

___________Ст. викл. Русин Н.П.

“___”______________2006р.

УЖГОРОД

2006

Зміст

Вступ

1.           Формування доходів і витрат автотранспортного підприємства та аналіз їх структури

2.           Аналіз доходів автотранспортного підприємства:

2.1. Аналіз прибутку від реалізац продукції

2.2      Аналіз доходів від цінних паперів

2.3      Аналіз резервів збільшення прибутку

3.           Аналіз витрат автотранспортного підприємства

3.1. Аналіз витрат за елементами статтями

3.2         Аналіз матеріальних витрат

3.3         Аналіз витрат на оплату праці

3.4         Витрати на обслуговування виробництва та управління

Висновки

Список використаної літератури

Вступ

Фінансова діяльність будь-якого підприємства, починаючи від його заснування, формування статутного фонду, і наступні взаємовідносини з контрагентами, державою, банками, а також у середині підприємства з приводу організац внутрішньогосподарського комерційного розрахунку базується на формуванн рухові його фінансових ресурсів, тобто його капіталу, на їх ефективному використанні.

При переході до ринкової економіки, відмова від державного фінансування підприємств обумовлю необхідність використання в діяльності комерційного кредиту, невід’ємним штрихом якого є знання контрагентами фінансового стану підприємств впевненість в його стійкості. Зростає зацікавленість в стабільності фінансового стану підприємства у постачальників, банків, акціонерів, податкових органів. Фінансова стабільність підприємства стає запорукою його виживання, оскільки банкрутство підприємства в умовах ринку є результатом фінансово-господарсько діяльності разом з іншими її показниками. У зв’язку з цим велике значення ма аналіз доходів і витрат підприємства як для самого підприємства, так і для його партнерів, власників, а також фінансових органів. Тому, на сьогодні, особливо актуальності набуває саме аналіз доходів і витрат підприємств.

При написанн курсової роботи об’єктом дослідження визначено ТОВ “ДАР”, на прикладі якого поводиться аналіз доходів і витрат.

Товариство з обмеженою відповідальністю є самостійним господарюючим суб’єктом, має Статут, являється юридичною особою, займається наданням транспортних послуг. Підприємство має самостійний баланс, розрахункові та інші рахунки, в тому числ валютні, а також власну печатку зі своєю назвою.

Сьогодні ТОВ “ДАР” спеціалізується на забезпеченні маршрутних перевезень пасажирів по м.Ужгород за маршрутами №21,14,8,6,7а.

Майно товариства складається з основних фондів і оборотних коштів, а також цінностей, вартість яких відображена в балансі.

Статутний капітал товариства складає 1342000,00 гривень. Підприємство здійснює оперативний бухгалтерський облік результатів своєї діяльності, а також веде статистичну звітність.

Метою курсово роботи є вивчення та аналіз доходів і витрат автотранспортного підприємства, а також дослідження шляхів оптимізації їх структури.

Для реалізації цієї мети в роботі поставлені такі завдання:

Ø  розглянути формування доходів і витрат підприємств;

Ø  розглянути структуру доходів і витрат підприємства;

Ø  дослідити і проаналізувати прибуток від реалізації продукції;

Ø  дослідити і проаналізувати резерви збільшення прибутку;

Ø  проаналізувати доход від цінних паперів;

Ø  проаналізувати витрати за елементами статтями;

Ø  проаналізувати матеріальні витрати, витрати на оплату праці, витрати на обслуговування виробництва та управління.

Методологічною основою написання цієї роботи послужили наукові праці Шегди А.В., Примака Т.О., монографічна та інша спеціальна література.

Структура роботи складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використано літератури.

У першому розділі висвітлено формування доходів і витрат автотранспортного підприємства.

У другому розділі проаналізовано доходи підприємства у розрізі аналізу структури доходів, прибутку від реалізації продукції, доходів від цінних паперів та резервів збільшення прибутку.

У третьому розділі проаналізовано витрати підприємства у розрізі аналізу структури витрат, витрат за елементами і статями, матеріальних витрат, витрат на оплату праці, витрат на обслуговування виробництва та управління.

1.         Формування доходів і витрат автотранспортного підприємства

Кінцевим позитивним результатом господарської діяльності підприємства є прибуток.

Прибуток — це грошовий дохід, утворений у результаті виробничо-господарської діяльності. Прибуток виконує такі основні функції:

Ø   оцінки підсумків діяльності підприємства;

Ø   розподілу (розподілу доходу між підприємством і державою, підприємством і його робітниками, між сферою виробництва і невиробничою сферою);

Ø   джерела утворення фондів економічного стимулювання і соціальних фондів.

Отже, у зростанн прибутку заінтересовані як підприємство, так і держава. На підприємствах приріст прибутку досягається не лише завдяки збільшенню трудового внеску колективу підприємства, а й за рахунок багатьох інших факторів. Саме тому на кожному підприємстві необхідно систематично аналізувати форму­вання, розподіл та використання прибутку. Цей аналіз має надзвичайно важливе значення і для зовнішніх суб'єктів (місце­вих бюджетів, фінансових і податкових органів, банків).

Головними завданнями аналізу доходів і витрат підприємства є:

Ø   систематичний контроль за виконанням планів одержання прибутку та понесених витрат;

Ø   виявлення факторів формування показників прибутку та розрахунки їхнього впливу;

Ø   вивчення напрямків і тенденцій розподілу прибутку;

Ø   виявлення резервів збільшення прибутку та зниження витрат;

Ø   розроблення заходів для використання виявлених резервів.

Джерелами аналітичної інформації є плани економічного та соціального розвитку, фінансовий план (розрахунковий баланс доходів і витрат), бізнес-план, форми бухгалтерсько звітності № 1 «Баланс підприємства», №2 «Звіт про фінансові результати» (див. додатки 1,2), декларація про прибуток підприємства, матеріали маркетингових досліджень

На підприємстві використовуються такі показники фінансових результатів:

Ø   доходи від реалізації продукції;

Ø   доходи від інших операцій;

Ø   доходи від надзвичайних операцій; '

Ø   прибуток на одиницю продукції;

Ø   прибуток від реалізації продукції;

Ø   прибуток від операційної діяльності;

Ø   прибуток від звичайної діяльності;

Ø   прибуток від надзвичайних подій;

Ø   оподаткований прибуток;

Ø   чистий прибуток..

На рис. 1.1 у додатку 3 показано процес формування фінансових ре­зультатів.

Існують ще інш види прибутків:

Ø   прибуток від реалізації цінних паперів;

Ø   неоподаткований (пільговий) прибуток;

Ø   нерозподілений прибуток.

Перші два види прибутку відображаються в журналі-ордері №15, останній — у балансі.

У зв'язку з реформуванням бухгалтерського обліку і застосуванням міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО) дещо змінилося традиційне розуміння таких понять, як доходи, витрати, відшкодування. Так, стаття «Доходи (виручка) від реалізації» формується від реалізації готової продукції, товарів, робіт послуг, доходів від страхової діяльності. Тут також відображаються суми знижок, наданих покупцям.

Аналіз названих доходів можна проводити як за видами (групами) продукції, товарів, робіт, послуг, так і за видами організацій збуту.

Крім доходу від реалізації продукцій (товарів, робіт, послуг), підприємство може мати також нший дохід від операційної діяльності.

До інших операційних доходів належать: доходи від реалізації іноземної валюти, інших оборотних активів (крім фінансових інвестицій); від операційної оренди активів; від операційної курсової різниці за операціями в іноземній валюті, суми штрафів, пені, неустойок та інших санкцій за порушення господарських договорів, які одержано від боржників, або коли є рішення суду, арбітражного суду про їх стягнення; доходи від списання кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності} відшкодування раніше списаних активів (надходження боргів., списаних як безнадійні); суми одержаних грантів і субсидій, інш доходи від операційної діяльності.

Статтю «Доходи від участі в капіталі» призначено для узагальнення інформації про доходи від нвестицій, здійснених й асоційовані, дочірні або спільні підприємства.

До статті «Інш фінансові доходи» входять доходи, які виникають у ході фінансової діяльност підприємства, зокрема дивіденди, відсотки тощо.

Інші доходи від звичайної діяльності формуються з доходів від реалізації фінансових інвестицій, реалізації необоротних активів, майнових комплексів, поопераційної курсово різниці, безоплатно одержаних активів.

Стаття «Надзвичайні доходи» використовується для відображення доходів, які виникли внаслідок надзвичайних подій (стихійні лиха, пожежі, техногенні аварії і т. д.).

Структуру доходів умовно показано в таблиці 1.1.

Таблиця 1.1 Аналіз структури доходів на ТОВ “ДАР” за період 2004 – 2005 рр., тис.грн..

 Дані таблиц свідчать, що найбільшу питому вагу має дохід від реалізації продукції: 99,9% торік, 93,7% за звітний рік: Усі інші доходи становлять незначну частку загальних доходів підприємства.

Структуру витрат відрахувань показано в таблиці 1.2, яка складена на основі додатку 2.

На витратних статтях звітності відображаються:

Ø  на статт «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» — виробнича собівартість реалізованої продукції(робіт, послуг), або собівартість реалізованої продукції;

Ø  на статт «Адміністративні витрати» — загальногосподарські витрати, пов'язані з управлінням і обслуговуванням-підприємства;

Ø  па статт «Витрати  на збут» — витрати підприємства пов'язані з реалізацією продукц (товарів), витрати на утриманий.

Ø  на статт «Втрати від участі в капіталі» — збитки від інвестицій;

Ø  на статт «Інші витрати в операційній діяльності» — собівартість реалізації фінансових нвестицій, необоротних активів, майнових комплексів, .збитки від неопераційних курсових різниць, збитки від уцінки фінансових інвестицій;

Ø  на статті «Надзвичайні витрати» — збитки від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій).

У формуванн прибутків значну роль відіграють відрахування від доходів, прибутків.

Відрахування від доходів існують такі:

Ø  податок на додану вартість;

Ø  акцизний збір;

Ø  нш відрахування з доходу — знижки, повернення товарів тощо.

Відрахування від прибутку — це податок на прибуток від звичайної діяльності і податки з надзвичайного прибутку.

Таблиця 1.2 Аналіз структури витрат і відрахувань на ТОВ “ДАР” за 2004-2005рр., тис. грн.

Як бачимо з табл.1.2, з-поміж витрат найбільшу питому вагу має собівартість реалізовано продукції — 87,1 % торік, 41,5 % у звітному 2005 році. Значну частку становлять матеріальні витрати. Так, торік вони дорівнювали 1,9 %, а у звітному зросли до 22,7 .

Дані таблиц показують, що найбільшу частку відрахувань становлять податок на додану вартість (9,2 % і 6,3 %). У звітному році збільшилась також і сума витрат по відсотках за користування банківськими кредитами — до 2,2 % проти 0,1 % торік.

Виходячи з наявних доходів і витрат прибуток підприємства має склад, показаний в табл. 1.3.

Таблиця 1.3 Аналіз прибутку ТОВ “ДАР” за період 2004-2005рр., тис. грн.

Дані таблиц показують, що найбільшу абсолютну суму має прибуток від реалізації продукц (валовий): він зменшився проти минулого року на 34930,3 тис. грн, або на 3,2 %. Прибуток до оподатку­вання теж зменшився на 34928,7 тис. грн. У результат чистий прибуток у звітному році становив 1130 тис. грн.

Чистий прибуток (ЧП) сформувався в такий спосіб: ЧП— це фінансовий результат від звичайно діяльності до оподаткування мінус податок на прибуток від звичайної діяльності, плюс дохід від надзвичайної діяльності, мінус податок на прибуток від надзвичайної діяльності, мінус втрати від надзвичайних подій, плюс зменшення податку на прибуток через збитки від надзвичайних подій.

Загальну структурно-логічну схему формування прибутку підприємства відповідно до сучасних положень і стандартів бух обліку показано на рис. 1.2 у додатку 4.

2. Аналіз доходів автотранспортного підприємства

2.1 Аналіз прибутку від реалізації продукції

Прибуток від реалізації товарної продукції визначається як різниця між чистим доходом (Дч) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізовано (Ср) продукції (товарів, робіт, послуг).

Пр = Д„-Ср.

Чистий дохід розраховується як різниця між доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) Др і податком на додану вартість (ПДВ), акцизним збором (Ак) та іншими відрахуваннями з доходу (ДІ):

Дч = Др-ПДВ-Ак-Ді.

Аналіз виконання плану прибутку від реалізації продукції проводиться за даними форми № 2 і за обліковими даними підприємства.

Вхідні дані для аналізу подано в таблиці 2.1.1.

Таблиця 2.1.1 Аналіз прибутку від реалізації продукції (послуг) на ТОВ “ДАР” за 2004 – 2005 рр., тис. грн.

За даними табл.2.1.1, план по прибутку не виконано на 184,6 тис.грн (115,4 - 300). Відхилення фактичного прибутку від планового сталося в результаті змін обсягу реалізації, собівартості, структури й асортименту продукції (послуг) та цін на продукцію.

Порівнюючи суму прибутку планову і суму прибутку, розраховану за плановими цінами і плановою собівартістю, але за фактичним обсягом і асортиментом продукції, обчислимо, наскільки вона змінилась унаслідок зміни обсягу й структури реалізовано продукції:

330 - 300 = + 30 тис. грн.

Але щоб визначити вплив тільки обсягу реалізації, треба плановий прибуток помножити на відсоток пере- (недо-)виконання плану обсягу реалізації. Цей відсоток становить 100,2 % (37200/37140*100).

Вплив зміни обсягу реалізації обчислюється: (300*0,2)/100 = +0,6 тис.грн..

Потім визначаємо вплив структурного фактора: від першого результату віднімаємо другий: 30-0,6 = +29,4тис.грн.

Вплив зміни собівартості на суму прибутку розраховуєтеся порівнянням. фактичної суми витрат (перерахованої на фактичний обсяг реалізації продукції) з плановою: 912,6 - 33000 = -32087,4 тис.грн.

Але в нашому прикладі фактична собівартість зменшилась, отже, прибуток зменшився на (- 32087,4) тис. грн.

Вплив зміни цін на прибуток визначається порівнянням фактично отриманої виручки (зменшеної на суму податків на добавлену вартість, акцизів та інших обов'язкових платежів) з виручкою, що перерахована на фактичний обсяг реалізації: 1160,8 - 37200 = -36039,2 тис.грн.

Велике зменшення прибутку за рахунок підвищення цін на продукцію не є результатом неефективно діяльності підприємства, оскільки досягається воно за рахунок зменшення споживачів, тому що ціни встановлюються директивно Міськвиконкомом.

Щоб поглибити аналіз прибутку від реалізації продукції, треба детально вивчити зміни обсягу реалізації, ціни, структури та собівартості для кожного виду продукції.

2.2 Аналіз доходів від цінних паперів

З розвитком ринкових відносин у практиці господарської діяльності підприємств усіх форм власності постійно збільшується обсяг використання цінних паперів. Отже, аналізуючи фінансові результати, особливу увагу треба звернути на доходи від цінних паперів.

Основними видами цінних паперів, що використовуються підприємствами, є акції, облігації, ощадн сертифікати, векселі.

Акц випускаються підприємствами та багатьма іншими суб'єктами господарювання. Класифікують акції за видами власності — іменні, на пред'явника, прості та привілейовані.

Іменні акц належать власнику, прізвище та ім'я якого зазначається на них. Власниками менних акцій можуть бути як громадяни, так і підприємства.

Акції на пред'явника не містять вказівок на їхнього власника.

Привілейован акції мають право першочергового одержання фіксованих дивідендів і участі в розподілі активів підприємства за умови його ліквідації, але не дають права голосу.

Прості акц дають їхнім власникам право голосу, але дивіденди за ними не фіксуються, а виплачуються залежно від розміру прибутку, отже, за невеликого прибутку дивіденди можуть бути незначними, і навпаки.

Облігац випускаються центральними і місцевими державними органами, підприємствами. Власнику в установлений строк обов'язково відшкодовують номінальну вартість облігацій з виплатою фіксованого відсотка.

Ощадн сертифікати — це цінний папір банківських установ. Видаються підприємству або громадянину як свідоцтво про здачу ними певної суми грошей на тимчасове зберігання. Вкладники, мають право на одержання по закінченні цього строку всієї вкладеної суми і відсотків.

Вексель використовується в основному для оформлення комерційного кредиту, який надається в товарній формі покупцям як відстрочка обов'язкової виплати за продані товари, надані послуги. За надання відстрочки покупці сплачують заздалегідь визначений відсоток.

Головним фактором пожвавлення ринку цінних паперів, особливо протягом останнього часу, є масова приватизація державних підприємств і переведення їх у акціонерні товариства з випуском акцій. За ринкових умов цінні папери є головним інструментом залучення коштів, без чого розширення виробництва, зростання прибутковості є практично неможливим.

Підприємства власники цінних паперів одержують певні доходи. У звіті про фінансові результати х відображують у складі доходів від фінансових операцій. Доходи від фінансових операцій (за мінусом фінансових виплат) формують прибуток від фінансових операцій, коли однією з частин прибутку є прибуток від цінних паперів.

Головним завданням аналізу доходів і витрат є вивчення складу, структури та динаміки цінних паперів та доходів від них.

Аналіз за даною формою може дати багато відомостей не тільки про зміну структури цінних паперів. Так, якщо є високою питома вага векселів, це свідчитиме про збільшений реалізації в кредит, що безпосередньо впливає на сповільнення оборотност оборотних засобів. У грошовому виразі це можна підрахували множенням фактичного сповільнення тривалості обороту (кількість днів) на суму одноденного обороту за реалізацією.

Дохідність акц визначається двома факторами:

Ø  отриманням частини розподіленого прибутку підприємств (дивіденди);

Ø  можливістю продати цінні папери на фондовій біржі за ціною, вищою ніж ціна придбання,

У процесі аналізу визначаються показники: сума і ставка дивідендів (норма).

Рівень дивідендів курс акції (курсова вартість акції) формуються під впливом багатьох факторів внутрішніх і зовнішніх.

До внутрішніх факторів відносять зміну чистого прибутку, зміни строків виплати і величини кредитів; до зовнішніх — зміну відсоткової ставки за кредит, зміну співвідношення попиту і пропозиції, стан податкової та амортизаційної політики держави.

Курс акцій (Кд) розраховується як відношення суми дивідендів (åД) до відсоткової ставки (СТ), помноженої на 100.

КА = åД/СТ(%)*100.

Розрахунки курсу акцій за цією формулою мають практичне значення за умов стабільної економіки, за рівноваги попиту і пропозиції акцій.

Але дивіденди не можуть бути достатньо точним критерієм розрахунку курсу акцій. У таких випадках використовують показник чистого прибутку, розрахований на одну акцію. Існує пряма залежність між цими показниками і дивідендами. У процесі аналізу змін (за кілька років) дивідендів, курсу акцій, чистого прибутку на одну акцію визначаються темпи зростання або зниження цих показників.

2.3 Аналіз резервів збільшення прибутку

Щоб постійно забезпечувати зростання прибутку, треба шукати невикористані можливості його збільшення, тобто резерви зростання. Резерв :— це кількісна величина. Резерви виявляються на стадіях планування та безпосереднього виробництва продукції і її реалізації. Визначення резервів збільшення прибутку базується на науково обґрунтованій методиці розроблення за­ходів з їх мобілізації.

У процесі виявляння резервів виділяють три етапи:

Ø  аналітичний на цьому етапі виявляють і кількісно оцінюють резерви;

Ø  організаційний тут розробляють комплекс інженерно-технічних, організаційних, економічних соціальних заходів, які повинні забезпечити використання виявлених резервів;

Ø  функціональний — коли практично реалізують заходи і контролюють їх виконання.

Резерви збільшення прибутку є можливими:

Ø  за рахунок збільшення обсягу випуску продукції (робіт, послуг);

Ø  за рахунок зниження витрат на виробництво і реалізацію продукції;

Ø  за рахунок економ раціонального використання коштів на оплату праці робітників та службовців;

Ø  за рахунок запровадження досягнень науково-технічного прогресу, в результаті чого зростає продуктивність праці.

Розгляньмо деяк з цих напрямків детальніше.

Резерв зростання прибутку (Р30) за рахунок збільшення обсягу продукції розраховується за формулою:

РЗо = åПпі * DР,

де Ппі планова сума прибутку на одиницю і-ї продукції;

DР —додатково реалізована .продукція (тис. грн).

Якщо прибуток розраховано на 1 грн продукції, то сума резерву його зростання в результат збільшення обсягу реалізації визначатиметься за формулою:

РЗо  = (Пфр/Рф )  * DР (рз),

де Пфр — фактичний прибуток від реалізац продукції;

Рф фактичний обсяг реалізації;

DР (рз)— резерв збільшення реалізації продукції.

Визначити резерви зростання прибутку за рахунок збільшення обсягу реалізації (див. табл. 2.3.1).

Таблиця 2.3.1 Резерви зростання прибутку за рахунок збільшення обсягу реалізації продукц (послуг) на ЗАТ “ДАР” за 2005р.

Дані таблиц показують, що резерви збільшення прибутку за рахунок збільшення обсягу реалізації всіх видів продукції становитимуть 16,95 тис. грн.

Іншим важливим напрямком пошуку резервів збільшення прибутку є зниження витрат на виробництво та реалізацію продукції.

Для пошуку й підрахунку резервів зростання прибутку за рахунок зниження собівартост аналізують звітні дані щодо витрат на виробництво за калькуляціями, користуючись методом порівняння фактичного рівня витрат з прогресивними науково обґрунтованими нормами і нормативами за видами витрат (сировини і; матеріалів, паливно-енергетичних ресурсів), нормативами використання виробничих потужностей, обладнання, нормами непрямих матеріальних витрат, капітальних вкладень тощо.

Кількісна величина резервів визначається порівнянням досягнутого рівня з нормативною величиною:

åС(рз) = Сlі  - Cnі ,

де åС(рз)  — резерв зниження собівартості продукції за рахунок і-го виду ресурсів;

Сlі  - фактична величина використаного -го виду ресурсу;

Cnі — нормативна величина використаного і-го виду ресурсу.

Тоді загальна величина виявлених резервів зниження собівартості продукції визначатиметься за такою формулою:

åСзаг(рз) = åРЗсі ,

Резерви зниження собівартості продукції будуть водночас і резервами збільшення прибутку, а отже, розрахунки резерву зростання прибутку проводять за формулою:

åРЗnc  = См (Рl - Рn),

де åРЗnc  — резерв зростання прибутку;

См —- можливе зниження витрат на 1 грн. продукції;

Рl —реалізована продукція за звітом;

Рn —можливе зростання обсягу реалізації.

Визначити резерви зростання прибутку за рахунок зниження собівартості реалізованої продукції (див. табл. 2.3.2).

Таблиця 2.3.2 Резерви зростання прибутку за рахунок зниження собівартості реалізовано продукції (послуг)  на ТОВ ДАР”

Після розрахунку загальної величини резервів зниження собівартості продукції за всіма калькуляційними статтями необхідно деталізувати резерви збільшення прибутку за рахунок зниження затрат живої та уречевленої праці за окремими напрямками.

Економія затрат живої праці досягається за рахунок здійснення таких заходів: підвищення продуктивності праці і зниження трудомісткості; скорочення витрат за понаднормові години роботи, виплат за цілоденні та внутрішньо змінні просто тощо.

Підрахунок зростання прибутку за рахунок виявлених резервів зниження собівартості можна проводити за такими напрямами:

1. Здійснення організаційно-технічних заходів. За рахунок цього можна одержати економію протягом 12 місяців з моменту повного впровадження цих заходів.

åРЗс  = (С1 С2)*ВП,

де åРЗс  - економія від здійснення організаційно-технічних заходів, гри;

С1 ,С2 собівартість одиниці продукції відповідно до і після здійснення даного організаційно-технічного заходу, грн;

ВП — річний обсяг випуску продукції після здійснення організаційно-технічного заходу, грн.

2. Зменшення кількості робітників. Цей захід може забезпечити економію за багатьма напрямками через те, що він передбачає:

Ø  збільшення продуктивності праці, а отже, збільшення обсягу виробництва з меншою кількістю робітників;

Ø  зміну трудомісткості продукції;

Ø  більш повне використання фонду робочого часу.

Для всіх цих напрямків можна користуватися формулою:

РЗч = (Ч*З0) + Фс,

де РЗч резерв, одержаний за рахунок зменшення чисельності робітників, гри;

Ч — середньорічна чисельність скорочених робітників, осіб;

3о середня заробітна плата звільненого робітника, грн;

Фс сума відрахувань у соціальні та інші фонди.

3. Економія коштів на оплату праці за рахунок запровадження досягнень науково-технічного прогресу (зниження трудомісткості) розраховується за такою формулою:

åРЗнтп  = å(Р0 – Р1)* ВПнат ,

де åРЗнтп  — резерв за рахунок запровадження заходів науково-технічного прогресу, грн;

З0 З1, витрати па оплату праці стосовно одиниці продукції до і після впровадження науково-технічних досягнень, грн;

ВПнат обсяг виробництва продукції після впровадження досягнень до кінця року в натуральних одиницях виміру.

4. Зменшення прямих матеріальних витрат. Для розрахунку суми можливого прибутку користуються формулою:

åРЗпм  = (Нпм * Цм – Ндм * Цм)* ВП,

Нпм , Ндм – норма витрат прямих матеріальних ресурсів до і післі впровадження науково-технічних досягнень у натуральних одиницях виміру;

Цм ціна прямих матеріальних витрат, грн;

ВП — обсяг виробництва продукції після впровадження досягнень НТП, грн.

5. Зниження умовно-постійних витрат також може бути резервом збільшення прибутку. Таке зниження може статися у зв'язку зі зростанням обсягу випуску продукції. Цю залежність можна виразити такою формулою:

åРЗуп= (Скс.ПВуп-А6)Куп,

де åРЗуп, — сума збільшення прибутку за рахунок зниження умовно-постійних витрат, грн;

Скс сума витрат за однією з комплексних статей, грн;

ПВуп питома вага умовно-постійних витрат у статтях витрат;

А6 сума амортизаційних відрахувань у собівартості базового періоду, грн;

Куп темп приросту обсягу випуску продукції, коефіцієнт.

6. Підвищення якості продукції. Це значний резерв збільшення прибутку (див.табл. 2.3.3).

Таблиця 2.3.3 Резерви збільшення прибутку за рахунок підвищення якості продукції (послуг) на ТОВ “ДАР”

Дані таблиц 2.3.3 показують, що у зв'язку зі зростанням питомої ваги транспортних послуг по маршруту №14 до 60 %, маршруту №8 — до 40 %, зниженням кількості рейсів по маршруту  №7а середня ціна реалізації транспортних послуг зросте на 27,2 тис. грн. Після закінчення аналізу пошуку резервів збільшення прибутку результати узагальнюються. Під час пошуку резервів прибутку протягом звітного року можуть раптово виявлятися резерви короткострокової дії. Використання цих резервів можливе за допомогою розроблення системи оперативних заходів

3. Аналіз витрат автотранспортного підприємства

3.1 Аналіз витрат за елементами і статтями

Найбільш корисним для вивчення змін у структурі витрат на виробництво є аналіз собівартості за елементами витрат. Елементні витрати — це однорідні за складом витрати підприємства. До них належать матеріальні витрати, оплата праці, відрахування на соціальні потреби, амортизаційні відра­хування, інші грошові витрати (див. табл. 3.1.1).

Таблиця 3.1.1 Аналіз операційних витрат на ТОВ “ДАР” за період 2004-2005рр, %

Аналіз витрат за хніми елементами дає змогу не лише вивчити зміни у структурі собівартості, а й охарактеризувати галузеві особливості (матеріало-, фондо-, енерго- та трудомісткість діяльності).

Дані за статтями затрат наведено в табл. 3.1.2. Аналіз розпочинають з оцінки загального виконання плану собівартості продукції. Потім переходять до вивчення відхилень у розрізі окремих видів витрат. При цьому слід урахувати, що відхилення за деякими статтями собівартості можуть бути наслідком дії того самого чинника. Наприклад, підвищення механізації праці може спричинити зниження витрат на заробітну плату, проте підвищити певною мірою витрати на утримання та експлуатацію устаткування. Ще один комплексний чинник — зростання купованих виробів і напівфабрикатів, який збільшує суму-відповідних матеріальних затрат, проте це обов'язково приводить до зниження витрат на заробітну плату, відрахувань на соціальне страхування, зменшення витрат на сировину і матеріали, а також за іншими статтями. Отже, нега­тивні відхилення по одних статтях не можна розглядати завжди ізольовано від позитивних по інших статтях. Природно, це ускладнює аналіз за статтями витрат, проте дія таких комплексних чинників має місце не дуже часто. Звичайно відхилення по кожній статті собівартості спричиняють поодинок фактори, які не виходять за межі даної статті.

Таблиця 3.1.2 Аналіз собівартості продукції (послуг) за статтями витрат на ТОВ “ДАР” за 2005р., тис. грн.

У нашому приклад одне відхилення, негативне за своєю суттю ( +5). Щодо даного відхилення, то це зовсім не перевитрати, а збільшення частки кооперованих поставок, що зумовило скорочення витрат по більшості інших статей собівартості, особливо витрат на заробітну плату. На цьому етапі такі суми доцільно розглядати як очевидні резерви зниження собівартості. Після вивчення загальної картини відхилень за статтями собівартості треба перейти до більш ретельного ана­лізу витрат по окремих статтях собівартості продукції.

3.2 Аналіз матеріальних витрат

При аналіз матеріальних витрат потрібно враховувати, до якої галузі належить підприємство, що досліджується. Це зумовлює різний вміст матеріалів і сировини у собівартост продукції, тобто матеріаломісткість продукції. Взагалі в об­робних галузях виробництва частка цих витрат дуже велика. Особливо це стосується легкої й харчової промисловості.

Після цього слід також встановити, які технологічні про­цеси використовуються і наскільки вони досконалі та сучасні, тобто безвідходні. Сьогодні слід звертати особливу увагу на витрати палива та електроенергії у зв'язку з їх дефіцитністю і великою вартістю. У деяких галузях промисловості аналіз використання енергетичних ресурсів має пріоритетний характер (енергомісткі виробництва).

Необхідно відмітити, що на ТОВ “ДАР” паливо списується на підставі дорожніх листів, товаротранспортних накладних (див. додатки 5,6) згідно встановлених норм.

Аналіз матеріальних витрат полягає в порівнянні фактичного обсягу їх з плановим чи базовим і в обчисленні дії окремих факторів на виявлені відхилення. Специфіка цих факторів і конкретна методика їх дослідження залежать від особливостей технології, а також від видів сировини, матері­алів і енергоносіїв, як використовуються.

Проте завжди слід виявляти вплив двох таких факторів:

Ø  Зміни питомих витрат сировини й матеріалів на одиницю продукції — фактор "норм".

Ø  Зміни собівартості заготівлі одиниці сировини та матеріалів — фактор "цін".

Останній фактор складається з таких трьох підфакторів:

Ø    зміни купівельних цін з урахуванням усіх доплат і знижок;

Ø    транспортних витрат, до яких належать і вантажно-розвантажувальні витрати;

Ø    заготівельних витрат.

Зміна питомих витрат сировини й матеріалів може також відбуватися під впливом причин:

Ø  пов'язаних із виконанням плану технічного розвитку в заходах, спрямованих на зниження норм витрачання;

Ø  зумовлених різними іншими відхиленнями від поточних норм витрат.

Приклад розрахунку впливу цих двох основних факторів виконується на підставі табл.3.2.1.

Таблиця 3.2.1 Аналіз матеріальних витрати на маршрути ТОВ “ДАР” за 2005р., тис. грн.. (А = 100 рейсів)

I.       Етап деталізації відхилення

При загальній економії матеріалів 2,5 грн. на один маршрут перевитрати з двох видів матеріалів склали 1,5 грн. (0,6 + 0,9). Це й буде резерв зниження матеріальних затрат у розрахунку на 1 виріб. Дані беруть з рядка 7 табл.3.2.1.

II.        Етап деталізації відхилення

III.       Резерв економії становить 4,3 (0,9 + 2,5 + 0,3 + 0,6), тоді як на першому етап деталізації показників ці резерви були лише 1,5 грн. Для визначення загальних сум впливу факторів і резервів слід помножити одержані результати на обсяг випуску виробу "А" (100 рейсів).

Аналіз матеріальних витрат завжди завершується підрахунком резервів зниження витрат розробкою відповідних заходів щодо їх використання.

3.3 Аналіз витрат на оплату праці

У більшост галузей промисловості витрати на оплату праці мають значно меншу частку в собівартості продукції, ніж матеріальні витрати. Проте загальновідомо, що одним з найважливіших джерел зниження собівартості продукції є більш швидке зростання продуктивності праці порівняно із серед­ньою оплатою праці. Тому аналізов витрат на оплату праці слід завжди приділяти першочергову увагу.

Оплату прац аналізують у двох напрямах:

Ø  аналіз фонду оплати праці як елемента витрат на виробництво на підставі спеціально статистичної форми (1-ПВ);

Ø  аналіз оплати праці за окремими статтями калькуляції, насамперед за самостійною статтею — заробітна плата виробничих робітників.

Перший напрям ма явні переваги, оскільки ґрунтується на всебічній інформації звітності за трудовими показниками. Аналіз виконання фонду оплати праці розпочинають з визначення абсолютного відхилення від планового фонду або фактичного за базовий період. Після цього досліджують причини такого відхилення. При цьому виявляють вплив двох факторів: зміни середньо облікової чисельності персоналу (кількісний фактор) і зміни середньої заробітної плати пра­цюючих (якісний фактор).

Для розрахунку можна використати спосіб абсолютних різниць, згідно з яким вплив першого з названих факторів визначають множенням відхилення від плану за кількістю працюючих на планову середню заробітну плату, а вплив другого — множенням відхилення від плану із середньої заробітної плати на фактичну чисельність персоналу.

Середньорічна заробітна плата одного робітника залежить від дії таких факторів: кількост робочих днів у періоді, тривалості робочого дня (зміни), середньогодинно оплати. Методика розрахунку така сама, як і при визначенні впливу факторів на середньорічний виробіток 1 робітника.

Під час аналізу складу фонду заробітної плати робітників потрібно встановити співвідношення між різними видами оплати праці (почасова, відрядна, додаткова та ін.), а також виявити непродуктивні виплати. Серед останніх найбільш відомі такі:

Ø  доплати у зв'язку зі змінами умов праці;

Ø  доплати за роботу в понаднормативний час;

Ø  оплата цілодобових простоїв та годин внутрішньорейсових простоїв;

Крім того, у складі нарахованої заробітної плати можуть бути такі приховані суми, як оплата невиконаних технологічних операцій, невиготовленої готової продукції (приписки обсягів виробництва) тощо. Ці суми слід враховувати як ре­зерви економії фонду заробітної плати.

Зменшення непродуктивних виплат заробітної плати зо­всім не суперечить підвищенню основних тарифних розцінок і погодинної плати, особливо коли спостерігається відповідне зростання продуктивності праці. Взагалі підвищення рівня заробітно плати на сучасному етапі — надзвичайно важли­вий економічний і соціальний фактор, проте він залежить не лише від продуктивності праці, а й має тісно узгоджуватися з фінансовим станом підприємства.

3.4 Витрати на обслуговування виробництва та управління

Частка витрат на обслуговування виробництва та управління в собівартості продукції залежить від галузі промисловості. Цей показник може досягати 50 і більше відсотків у машинобудуванні. До таких витрат належать витрати, наведені в табл. 3.4.1.

Таблиця 3.4.1. Дані про собівартість продукції (послуг) за статтями витрат на ТОВ “ДАР”, тис. грн.

Як свідчать дані табл.3.4.1, при аналізі можна встановити абсолютне і відносне відхилення від кошторису як у цілому, так і за окремими видами статей. Проте аналіз у динаміці цих витрат доцільно проводити лише з використанням відносних показників у розрахунку на 1 грн. товарної продукц (послуг).

При аналізі таких витрат треба пам'ятати, що вони в своїй більшості мають сталий характер. Тому, звичайно, обмежуються визначенням абсолютних відхилень від кошторису. Винятком витрати на утримання й експлуатацію машин та обладнання (крім амортизації), які за своєю суттю є змінними, оскільки залежать від обсягу виробництва. За цими витратами розраховують також відносне відхилення, порівнюючи фактичн витрати з даними кошторису, перерахованими на відсоток виконання плану випуску товарної продукції. В подальшому аналізі слід виявити причини відхилень фактичних витрат від планових.

Причинами відхилень за окремими статтями витрат можуть бути:

Ø  амортизація устаткування зміна вартості устаткування, в тому числі внаслідок переоцінки, дострокового надходження й вибуття основних засобів, зміна порядку і норм амортизаційних відрахувань;

Ø  поточний і капітальний ремонт зміна норм витрачання і цін на ремонтні матеріали, зміна погодинної оплати робіт і трудомісткості їх виконання, зміна кількості устаткування й обсягів виконаних робіт тощо.

Причинами відхилень за статтями витрат можуть бути також необґрунтованість плану неправильне їх віднесення.

Витрати на обслуговування виробництва та управління включають три комплексні статті: витрати на утримання і експлуатацію устаткування; цехові витрати; загальногосподарські витрати.

Витрати на обслуговування виробництва та управління, формуються в складі різних витрат мають особливості включення в собівартість товарної продукції і окремих видів. Ці витрати відображають звітності як самостійні статті калькуляції та кошторису витрат у відомості № 12. Планування та облік цих витрат здійснюється за статтями кошторису.

Аналіз динаміки напрямів зміни кожного виду витрат на обслуговування та управління нада можливість визначати відхилення від кошторису, причини відхилення, непродуктивні витрати, обґрунтованість розподілу витрат між товарною продукцією та незавершеним виробництвом та відпрацювати заходи щодо використання резервів.

Цей аналіз, використовують шляхом співставлення фактичної абсолютної величини кожного виду витрат на одну гривню продукції з плановою. Для перевірки обґрунтованост розрахунку визначаються доля умовно-постійних і змінних витрат. З цією метою застосовують прийоми: індикації вищої і нижчої точок обсягу ви­робництва; графічний; найменших квадратів; інші.

В складі витрат на обслуговування виробництва та управління основними є витрати на утримання та експлуатацію обладнання. За економічним змістом ці витрати в більшост постійними, а за зв'язком з обсягом виробництва — змінними, їх аналіз затрудняються надмірним укрупненням статей кошторису і об'єднанням в них умовно-змінних та умовно-постійних витрат, відсутністю науково обґрунтованих нормативів застосування. Аналіз цих витрат проводиться па базі порівняння фактичної їх величини з плановою, плановою що перерахована на фактичний обсяг продукції. Умовно-змінні витрати порівнюють з фактичними за ряд звітних періодів.

За даними таблиц 3.4.1 резерви зниження невиправданих відносних перевитрат за кошторисом статт «Витрати на утримання автомобілів» складають 6,0 тис.грн.

Таблиця 3.4.1 Аналіз витрат на обслуговування виробництва та управління ЗАТ “Ужгородська швейна фабрика” за 2004 – 2005 рр., тис.грн..

Загальногосподарськ комплексні статті витрат відносять до умовно-постійних. Аналіз цих статей проводять шляхом співставлення планових витрат з фактичними за минулий рік. При цьому виявляються відхилення з кожної статті, визначаються непродуктивн витрати та дається оцінка обґрунтованості кошторису витрат.

Слід пам'ятати, що витрати на досліди, випробовування, експерименти підвищення якост продукції, раціоналізацію та винахідництво, охорону праці і техніку безпеки стимулюють виробництво.

Їx перевитрата приймається як цілком виправдана.

Аналіз витрат показав, що на утримання апарату управління ТОВ “ДАР” перевитрачено 3 тис.грн., на утримання будівель — 1,0 тис.грн., на утримання автомобілів – 6 тис.грн. Всього перевитрат було на 19,7 тис.грн.

До непродуктивних витрат відносять збитки від простоїв, недостачі, втрати від псування матеріальних цінностей і втрати від недовикористаних деталей, вузлів технологічною оснащення, інші.

Непродуктивн витрати свідчать про недоліки в організації управління. При обґрунтуванн планів непродуктивні витрати виключають із загальної суми нитрат.

Скорочення невиправданих перевитрат і непродуктивних витрат є резервом зниження собівартост продукції.

Обсяг витрат на обслуговування виробництва та управління в собівартості одиниці продукц (послуг) знаходиться в прямій залежності від методики їх розподілу. Ці витрати розподіляють пропорційно кількості кошторисних (нормативних) ставок, машино-годин роботи автомобіля, витрат на обробку, основної заробітної плати водіїв.

Аналіз витрат па обслуговування та управління, виконаний річними способами, дає можливість вибрати найоптимальніший варіант, перевірити відповідність їх розподілу галузевим інструкціям.

До інших комплексних витрат самостійно відносять: втрати від браку; позавиробнич витрати.

В статті «Втрати від браку» враховують: вартість остаточно забракованих деталей, вузлів та виробів; вартість сировини та матеріалів, зіпсованих понад встановлені норми при налагодженні устаткування, витрати на виправлення браку; витрати на гарантійний ремонт, на вирахуванням вартості браку, за ціною можливого використання, утримань з осіб-винуватців браку і постачальників недоброякісних матеріалів.

Аналіз «Втрат від браку» проводять шляхом співставлення вартості остаточно забракованих виробів чи деталей, витрат на виправлення браку, сум повернень і утримань від браку за ряд звітних періодів (в абсолютних числах і у відсотках до собівартост товарної продукції), напрямків усунень браку і його складових частинах.

Джерелами аналізу слугують дані аналітичного обліку та позаоблікова інформація: акти, повідомлення, відомості на брак, рекламації споживачів, звіти майстерень з гарантійного ремонту, звіти відділів технічного контролю за якістю матеріалів, дні якості, інше.

Скорочення втрат від браку є резервом зниження, собівартості продукції.

"Позавиробнич витрати" включають витрати на: тару та упаковку; транспортування до станції відправлення; вантаження .у. вагони, кораблі, автомобілі; збут та реалізацію продукції; підтримку стабілізації оптових цін. Аналіз цих витрат проводять шляхом, співставлення за статтями кошторису фактичних планових величин,, перерахованих на фактичний обсяг реалізації. Визначають абсолютне відновне відхилення (економію чи перевитрату). Джерелами такого аналізу слугують аналітичні розрахунки кошторису, облікові бухгалтерські дані, показники бізнес-плану.

Скорочення позавиробничих витрат є резервом зниження собівартості продукції на 3,0 тис.грн.

Висновки

В результаті проведеного дослідження нами встановлено:

1.         що найбільшу питому вагу на ТОВ “ДАР” має дохід від реалізації продукції: 99,9% торік, 93,7% за звітний рік: Усі інші доходи становлять незначну частку загальних доходів підприємства.

2.         з-поміж витрат найбільшу питому вагу має собівартість реалізованої продукції — 87,1 % торік, 41,5 % у звітному 2005 році. Значну частку становлять матеріальн витрати. Так, торік вони дорівнювали 1,9 %, а у звітному зросли до 22,7 .

3.         що найбільшу частку відрахувань на ТОВ “ДАР” становлять податок на додану вартість (9,2 % і 6,3 %). У звітному році збільшилась також і сума витрат по відсотках за користування банківськими кредитами — до 2,2 % проти 0,1 % торік.

4.         що найбільшу абсолютну суму має прибуток від реалізації продукції (валовий): він зменшився проти минулого року на 34930,3 тис. грн, або на 3,2 %. Прибуток до оподатку­вання теж зменшився на 34928,7 тис. грн. У результаті чистий прибуток у звітному році становив 1130 тис. грн.

5.         щоб постійно забезпечувати зростання прибутку, треба шукати невикористан можливості його збільшення, тобто резерви зростання. Резерв :— це кількісна величина. Резерви виявляються на стадіях планування та безпосереднього виробництва продукції і її реалізації. Визначення резервів збільшення прибутку базується на науково обґрунтованій методиці розроблення за­ходів з їх мобілізації.

6.         після розрахунку загальної величини резервів зниження собівартості продукції за всіма калькуляційними статтями необхідно деталізувати резерви збільшення прибутку за рахунок зниження затрат живої та уречевленої праці за окремими напрямками.

7.         економія затрат живої праці досягається за рахунок здійснення таких заходів: підвищення продуктивності праці і зниження трудомісткості; скорочення витрат за понаднормові години роботи, виплат за цілоденні та внутрішньо змінні просто тощо.

8.         аналіз витрат за їхніми елементами дає змогу не лише вивчити зміни у структур собівартості, а й охарактеризувати галузеві особливості (матеріало-, фондо-, енерго- та трудомісткість діяльності).

9.         під час пошуку резервів прибутку протягом звітного року можуть раптово виявлятися резерви короткострокової дії. Використання цих резервів можливе за допомогою розроблення системи оперативних заходів

10.      під час аналізу складу фонду заробітної плати робітників потрібно встановити співвідношення між різними видами оплати праці (почасова, відрядна, додаткова та ін.), а також виявити непродуктивні виплати. Серед останніх найбільш відом такі:

Ø  доплати у зв'язку зі змінами умов праці;

Ø  доплати за роботу в понаднормативний час;

Ø  оплата цілодобових простоїв та годин внутрішньорейсових простоїв;

Ці суми слід враховувати як ре­зерви економії фонду заробітної плати.

11.      В склад витрат на обслуговування виробництва та управління основними є витрати на утримання та експлуатацію автомобілів. За економічним змістом ці витрати в більшості є постійними, а за зв'язком з обсягом виробництва — змінними, їх аналіз затрудняються надмірним укрупненням статей кошторису і об'єднанням в них умовно-змінних та умовно-постійних витрат, відсутністю науково обґрунтованих нормативів застосування. Аналіз цих витрат проводиться па базі порівняння фактичної їх величини з плановою, плановою що перерахована на фактичний обсяг продукції (послуг). Умовно-змінні витрати порівнюють з фактичними за ряд звітних періодів.

12.      Аналіз витрат показав, що на утримання апарату управління ТОВ “ДАР” перевитрачено 3 тис.грн., на утримання будівель — 1,0 тис.грн., на утримання автомобілів – 6 тис.грн. Всього перевитрат було на 19,7 тис.грн.

13.      Обсяг витрат на обслуговування виробництва та управління в собівартості одиниц продукції (послуг) знаходиться в прямій залежності від методики їх розподілу. Ці витрати розподіляють пропорційно кількості кошторисних (нормативних) ставок, машино-годин роботи автомобіля, витрат на обробку, основної заробітної плати водіїв.

14.                Аналіз витрат па обслуговування та управління, виконаний річними способами, да можливість вибрати найоптимальніший варіант, перевірити відповідність їх розподілу галузевим інструкціям.

Список використаних джерел

1.           Бочаров В.В. Финансовый анализ: Краткий курс.-Санкт-Петербург.-ПИТЕР.-2001.-с.100-130.

2.           Житна І.П., Нескреба А.М. Економічний аналіз господарської діяльності підприємств: Навч.пос..-Київ: Вища школа.-1992.-с.12-20.

3.           Іваненко В.М., Горбаток М.І., Льовочкін В.С. Економічний аналіз: Навч.посібник.- Київ: Знання.- 1999.-с.159-162.

4.           Івахненко В.М. Курс економічного аналізу: Навч.посібник.-Київ: Знання Прес.-2002.-120-124.

5.           Коробов М.Я. Фінансово-економічний аналіз діяльності підприємств: Навч.посібник.- Київ: Знання.-2001.-с.199-205.

6.           Мних Є.В., Буряк П.Ю. Економічний аналіз на промисловому підприємстві.-Львів: Каменяр.-1998.-с.215-224.

7.           Нагай А.И. Экономический анализ работы предприятия легкой промышленности.-Москва: Финансы и статистика.-1999.-с.144-149.

8.           Покропивний В.М. Економіка підприємства.-Київ: Знання.-2002.-с.161-170.

9.           Примак Т.О. Економіка підприємства.-Львів: Інтелект-Захід.-2000.-с.78-83.

10.         Протопонова В.О. Економіка підприємства.-Житомир: Рута.-2001.-с.111-119.

11.         Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия.-Москва: Фининсы и статистика.-1997.-с.244-257

12.         Шегда А.В. Економіка підприємства: Навч.посібник.-Київ: Знання-Прес.-2002.-с.266-279.

13.         Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С., Негашев С.В. Методика финансового анализа.-М.: ИНФРА.-2000.-с.76-81.